BFH, Ur­teil vom 13.09.2007, VI R 16/06

Bun­des­fi­nanz­hof, Ur­teil vom 13.09.2007 VI R 16/06

Gründe

I.

I. Die Kläge­rin und Re­vi­si­ons­be­klag­te (Kläge­rin) be­treibt ei­nen land­wirt­schaft­li­chen Pro­duk­ti­ons- und Han­dels­be­trieb. Sie führ­te in den Streit­jah­ren 1998 bis 2001 für je­den Ar­beit­neh­mer mo­nat­lich 10 DM an die Zu­satz­ver­sor­gungs­kas­se für Ar­beit­neh­mer in der Land- und Forst­wirt­schaft (ZLA), ei­ner An­stalt des öffent­li­chen Rechts, im Auf­trag des Zu­satz­ver­sor­gungs­wer­kes für Ar­beit­neh­mer in der Land- und Forst­wirt­schaft (ZLF) e.V., ab. Die Kläge­rin, die selbst nicht ta­rif­ge­bun­den ist, kam da­mit ei­ner Ver­pflich­tung aus dem zwi­schen der Ge­werk­schaft Gar­ten­bau, Land-und Forst­wirt­schaft und den land- und forst­wirt­schaft­li­chen Ar­beit­ge­ber­verbänden ab­ge­schlos­se­nen Ta­rif­ver­trag (TV) nach. Nach § 2 Abs. 3 i.V.m. § 3 Abs. 1 des Ver­trags ist der Ar­beit­ge­ber ver­pflich­tet, ei­nen Be­trag von 10 DM mo­nat­lich für je­den ständig beschäftig­ten Ar­beit­neh­mer an das ZLF zu leis­ten. Der Bun­des­mi­nis­ter für Ar­beit und So­zi­al­ord­nung hat die Be­stim­mun­gen des erwähn­ten TV über das Zu­satz­ver­sor­gungs­werk gemäß § 5 des Ta­rif­ver­trags­ge­set­zes (TVG) für all­ge­mein­ver­bind­lich erklärt.

Die Kläge­rin un­ter­warf die Leis­tun­gen nicht der Lohn­steu­er. Im An­schluss an ei­ne Lohn­steu­er-Außen­prüfung er­fass­te der Be­klag­te und Re­vi­si­onskläger (das Fi­nanz­amt --FA--) die Beträge als steu­er­pflich­ti­gen Ar­beits­lohn und er­hob pau­schal Lohn­steu­er nach. Der Ein­spruch, mit dem die Kläge­rin die Steu­er­frei­heit gemäß § 3 Nr. 62 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) in An­spruch nahm, blieb oh­ne Er­folg.

Das Fi­nanz­ge­richt (FG) gab der Kla­ge mit den in Ent­schei­dun­gen der Fi­nanz­ge­rich­te 2006, 1038 veröffent­lich­ten Gründen statt.

Mit der Re­vi­si­on rügt das FA die Ver­let­zung des § 3 Nr. 62 EStG.

Das FA be­an­tragt, die Kla­ge un­ter Auf­he­bung des an­ge­foch­te­nen Ur­teils ab­zu­wei­sen.

Die Kläge­rin be­an­tragt, die Re­vi­si­on zurück­zu­wei­sen.

II.

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II. Die Re­vi­si­on ist un­be­gründet; sie war da­her zurück­zu­wei­sen (§ 126 Abs. 2 der Fi­nanz­ge­richts­ord­nung --FGO--). Die Bei­trags­leis­tun­gen der Kläge­rin an die ZLA sind nicht lohn­steu­er­pflich­tig.

Die Bei­trags­leis­tun­gen sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steu­er­frei.

a) Wie sich aus dem Ur­teil des Bun­des­fi­nanz­hofs (BFH) vom 27. Ju­ni 2006 IX R 77/01 (BFH/NV 2006, 2242) er­gibt, ist der An­wen­dungs­be­reich des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf­grund der Ge­set­zesände­rung durch das Steu­erände­rungs­ge­setz 1992 deut­lich er­wei­tert wor­den. Zur Steu­er­frei­heit führen nun­mehr nicht nur ei­ne so­zi­al­ver­si­che­rungs­recht­li­che, son­dern auch ei­ne an­de­re ge­setz­li­che so­wie ei­ne auf ge­setz­li­cher Ermäch­ti­gung be­ru­hen­de Ver­pflich­tung des Ar­beit­ge­bers, Aus­ga­ben für die Zu­kunfts­si­che­rung der Ar­beit­neh­mer zu leis­ten. Das hat zur Fol­ge, dass auch Zwangs­beiträge, die auf­grund ei­ner durch vor­kon­sti­tu­tio­nel­les Ge­setz ent­stan­de­nen und als Bun­des­recht fort­gel­ten­den Ta­rif­ord­nung ge­leis­tet wer­den, steu­er­frei sind. Ent­spre­chen­des gilt für Beiträge, zu de­ren Leis­tung der Ar­beit­ge­ber auf­grund ei­ner All­ge­mein­ver­bind­li­cherklärung ei­nes Ta­rif­ver­trags gemäß § 5 TVG ver­pflich­tet ist.

b) Für die Steu­er­be­frei­ung nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG ist ei­ne auf ge­setz­li­cher Grund­la­ge be­ru­hen­de Ver­pflich­tung des Ar­beit­ge­bers, Aus­ga­ben für die Zu­kunfts­si­che­rung des Ar­beit­neh­mers zu er­brin­gen, er­for­der­lich (BFH-Ur­teil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BSt­Bl II 2004, 1014). Leis­tun­gen, die auf­grund ei­ner frei­wil­lig be­gründe­ten Rechts­pflicht er­bracht wer­den, sind nicht steu­er­be­freit. Es kann hier da­hin­ste­hen, ob Leis­tun­gen des Ar­beit­ge­bers, zu de­nen er ta­rif­ge­bun­den ver­pflich­tet ist (vgl. da­zu § 4 TVG), in die­sem Sin­ne frei­wil­lig er­bracht und des­halb von der Steu­er­be­frei­ung nicht er­fasst wer­den (so von Be­ckerath, in: Kirch­hof/Söhn/ Mel­ling­hoff, EStG, § 3 Nr. 62 Rz B 62/35 un­ter Hin­weis auf BFH-Ur­teil vom 6. No­vem­ber 1970 VI 385/65, BFHE 100, 320, BSt­Bl II 1971, 22 zu § 2 Abs. 3 Nr. 2 Satz 6 der Lohn­steu­er-Durchführungs­ver­ord­nung --LSt­DV--). Denn § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG kommt zu­min­dest für den Ar­beit­ge­ber in Be­tracht, der nicht ta­rif­ge­bun­den und auf­grund der All­ge­mein­ver­bind­li­cherklärung ei­nes TV gemäß § 5 TVG zur Zah­lung ver­pflich­tet ist. Dies er­gibt sich aus den Be­son­der­hei­ten, die die au­to­no­me Ord­nung des Ar­beits­le­bens durch die Ta­rif­par­tei­en aus­zeich­net.

aa) Art. 9 Abs. 3 des Grund­ge­set­zes (GG) gewähr­leis­tet ei­ne Ord­nung des Ar­beits- und Wirt­schafts­le­bens, bei der der Staat sei­ne Zuständig­keit zur Recht­set­zung weit­ge­hend zurück­ge­nom­men und die Be­stim­mung der re­ge­lungs­bedürf­ti­gen Ein­zel­hei­ten des Ar­beits­ver­trags grundsätz­lich den Ta­rif­par­tei­en über­las­sen hat. Der Ge­setz­ge­ber hat den Ta­rif­par­tei­en auf der Grund­la­ge der Be­deu­tung des Grund­rechts der Ko­ali­ti­ons­frei­heit im TVG das Mit­tel des Ta­rif­ver­trags an die Hand ge­ge­ben. Bei der Norm­set­zung durch die Ta­rif­par­tei­en han­delt es sich um Ge­setz­ge­bung im ma­te­ri­el­len Sin­ne, die Nor­men im rechts­tech­ni­schen Sin­ne er­zeugt

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(Be­schluss des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts --BVerfG-- vom 24. Mai 1977 2 BvL 11/74, BVerfGE 44, 322, 341).

Die "Norm­set­zungs­präro­ga­ti­ve" der Ta­rif­par­tei­en gilt nicht schran­ken­los. Es ist Sa­che des sub­si­diär für die Ord­nung des Ar­beits­le­bens wei­ter­hin zuständi­gen staat­li­chen Ge­setz­ge­bers, die Betäti­gungs­ga­ran­tie der Ta­rif­par­tei­en in ei­ner den be­son­de­ren Er­for­der­nis­sen des je­wei­li­gen Sach­be­reichs ent­spre­chen­den Wei­se näher zu re­geln. In die­sem recht­li­chen Zu­sam­men­hang steht die All­ge­mein­ver­bind­li­cherklärung gemäß § 5 TVG. So­weit ein öffent­li­ches In­ter­es­se dar­an be­steht, dass im Gel­tungs­be­reich ei­nes TV al­le Ar­beits­verhält­nis­se in ih­ren Min­dest­be­din­gun­gen in­halt­lich gleich ge­stal­tet sind, be­wirkt sie, dass die von den Ta­rif­par­tei­en aus­ge­han­del­ten Rechts­nor­men auch für Nicht­ver­bands­mit­glie­der durch staat­li­chen Ho­heits­akt ver­bind­lich wer­den. Die­ser staat­li­che Ho­heits­akt hat nicht nur die Be­deu­tung ei­ner bloßen un­selbständi­gen Zu­stim­mungs­erklärung zur au­to­no­men Norm­set­zung der Ta­rif­par­tei­en auch ge­genüber sog. Außen­sei­tern. Viel­mehr han­delt es sich um ei­nen dem Staat vor­be­hal­te­nen Gel­tungs­be­fehl, der die Außen­sei­ter an die Ta­rif­norm bin­det (BVerfG in BVerfGE 44, 322, 346).

bb) Zwar ist die All­ge­mein­ver­bind­li­cherklärung von Ta­rif­verträgen kein Ge­setz im for­mel­len Sinn, al­so auch kei­ne Rechts­ver­ord­nung. Viel­mehr ist sie im Verhält­nis zu den oh­ne sie nicht ta­rif­ge­bun­de­nen Ar­beit­ge­bern und Ar­beit­neh­mern ein Recht­set­zungs­akt ei­ge­ner Art zwi­schen au­to­no­mer Re­ge­lung und staat­li­cher Recht­set­zung, der sei­ne ei­genständi­ge Rechts­grund­la­ge in Art. 9 Abs. 3 GG fin­det (BVerfG in BVerfGE 44, 322, 338 f.; Be­schluss vom 15. Ju­li 1980 1 BvR 24/74 und 439/79, BVerfGE 55, 7, 20; Ur­teil des Bun­des­ar­beits­ge­richts vom 28. März 1990 4 AZR 536/89, Der Be­trieb 1991, 180). Dies steht je­doch der Steu­er­be­frei­ung nicht ent­ge­gen. Maßgeb­lich ist, dass der nicht ta­rif­ge­bun­de­ne Ar­beit­ge­ber ma­te­ri­ell ge­setz­lich ver­pflich­tet ist, Zu­kunfts­si­che­rungs­leis­tun­gen zu er­brin­gen. Es ist nicht ge­recht­fer­tigt, die in­so­weit ge­setz­lich auf­er­leg­ten Zwangs­beiträge aus dem An­wen­dungs­be­reich der Be­frei­ungs­vor­schrift aus­zu­sch­ließen.

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